Crediti d'imposta nel fallimento all'ombra dell'art. 31 D.L. 78/2010 di Saverio Mancinelli
CREDITI D’IMPOSTA NEL FALLIMENTO

CREDITI D’IMPOSTA NEL FALLIMENTO

“ALL’OMBRA” DELL’ART. 31 D.L. 78/2010

di Saverio Mancinelli

Nell’ambito del non agevole rapporto tra la vigente normativa tributaria e fallimentare

circa le compensazioni di crediti di imposta, si innesta il nuovo art. 31 del D.L. 78/2010

titolato “Preclusione alla autocompensazione in presenza di debito su ruoli definitivi1”. Come breve

premessa occorre considerate che noma cardine “generale” della legge fallimentare per le

compensazioni è l’art. 56, che consente al creditore, con una limitazione2, la compensazione

di debiti verso il fallito. Si assiste ad una ipotesi di compensazione legale, contemplata dal

codice civile all’art. 1243, del quale peraltro devono essere rispettati i requisiti di

liquidità, omogeneità ed esigibilità. Il creditore compensa, quindi, contrapposte

posizioni creditorie e debitorie al di fuori del concorso sostanziale e senza subire la c.d.

“falcidia fallimentare” e perché la compensazione possa operare sono necessari i

requisiti:

· della preesistenza al fallimento di entrambi i crediti contrapposti_, ove la

preesistenza va intesa come anteriorità del fatto genetico dei debiti rispetto alla

sentenza dichiarativa di fallimento_;

· della reciprocità dei crediti, ossia che le relative obbligazioni riguardino gli stessi

soggetti, sulla base di rapporti distinti, o collegati, o anche dello stesso rapporto

negoziale, se le relative obbligazioni sono autonome.

Dopo tale premessa si cercherà di effettuare un riepilogo schematico sulla sorte dei

crediti di imposta, anche alla luce della nuova inibizione della (auto)compensazione

tramite Mod. F24 che decorrerà dal 01/01 p.v. in presenza di debito su ruolo definitivo

(art. 31 D.L. 78/2010):

A. Crediti di imposta sorti ante declaratoria fallimentare:

1. la possibilità di compensazione verticale (es. credito I.V.A. del fallito con

debito I.V.A. sorto nel corso della procedura) va valutata da parte del curatore

ed appare ammissibile solo previa verifica della corretta formazione del credito

e della regolare presentazione delle dichiarazioni da parte del fallito5;

2. la possibilità di compensazione orizzontale (es. credito I.V.A. del fallito con

debito per ritenute sorte nel corso della procedura) va valutata da parte del

curatore (analogamente al punto precedente) ed appare possibile solo nei

limiti ex art. 31 D.L. 78/2010 e con necessità di visto di conformità nelle

ipotesi previste6;

3. sussiste possibilità di rimborso ove ne ricorrano i presupposti di cui all’art. 30

del D.P.R. n. 633/19727 e salvo possibilità di compensazione ex art.56, L.F. da

parte dell’Agenzia delle Entrate per debiti di imposta preesistenti e reciproci;

4. sussiste possibilità di rimborso ove ne ricorrano i presupposti, salvo possibilità

di compensazione ex art.56, L.F. da parte dell’Agenzia delle Entrate per debiti

di imposta sorti a seguito di successivo accertamento (relativo a periodo

d’imposta ante fallimento). La compensazione del credito può avvenire con il

debito per imposte accertate oltre sanzioni, mentre gli interessi dovrebbero

decorrere per la compensabilità fino alla data di fallimento8.

B. Crediti di imposta sorti post declaratoria fallimentare:

1. la possibilità di compensazione verticale (es. credito I.V.A. della procedura con

debito I.V.A. sorto nel corso della procedura) appare sempre ammissibile;

2. la possibilità di compensazione orizzontale (es. credito I.V.A. della procedura

derivante da dichiarazione con debito per ritenute sorte nel corso della

procedura) si ritiene sempre ammissibile (anche se mancano riferimenti

nell’art. 31 D.L. 78/2010 circa la non applicabilità alle procedure concorsuali

delle limitazioni imposte dalla norma nel caso in cui il fallito abbia debiti su

ruolo definitivo). Ovviamente necessita il visto di conformità per

compensazioni di crediti I.V.A. risultanti dalle dichiarazioni per importi

superiori a 15.000,00 euro annui;

3. sussiste la possibilità di rimborso ove ne ricorrano i presupposti, senza

possibilità di compensazione da parte dell’Agenzia delle Entrate con un credito

maturato ante fallimento, per difetto dei presupposti di preesistenza e

reciprocità ex art.56 L.F..

Appare quindi da chiarire (si auspica mediante disposizioni ministeriali) l’ipotesi B n.2;

infatti se il curatore dal 01/01 p.v. opera delle compensazioni orizzontali, poiché il

Codice Fiscale dell'impresa fallita resta sempre immutato, il controllo automatico

dell'Agenzia potrebbe applicare il sistema sanzionatorio addebitando allo stesso curatore

l'illegittima compensazione in presenza di debiti su ruoli definitivi da parte del fallito.

Note:

1 Ai sensi di tale norma “a decorrere dal 01 gennaio 2011, la compensazione dei crediti di cui all’articolo

17, comma 1, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, relativi alle imposte erariali, è vietata fino a

concorrenza dell’importo dei debiti, di ammontare superiore a millecinquecento euro, iscritti a ruolo per

imposte erariali e relativi accessori, e per i quali è scaduto il termine di pagamento. In caso di

inosservanza del divieto di cui al periodo precedente si applica la sanzione del 50 per cento dell’importo

dei debiti iscritti a ruolo per imposte erariali e relativi accessori e per i quali è scaduto il termine di

pagamento fino a concorrenza dell’ammontare indebitamente compensato. La sanzione non può essere

applicata fino al momento in cui sull’iscrizione a ruolo penda contestazione giudiziale o amministrativa

e non può essere comunque superiore al 50 per cento di quanto indebitamente compensato …”

2 Esclusione di crediti non scaduti acquistati per atto inter vivos nell’anno anteriore la declaratoria

fallimentare

3 Se si tratta di crediti sorti entrambi dopo il fallimento, per essi potrà operare la compensazione legale

ex art. 1242 ss. cod. civ.

4 Tra le ultime v. Cass. 3280/08, che ha precisato essere sufficiente che i requisiti di liquidità ed

esigibilità del credito sussistano al momento della pronuncia giudiziale.

5 In tutti i casi di presenza di credito I.V.A. iniziale è opportuno che il curatore verifichi che non vi

siano state omissioni di presentazione di dichiarazioni da parte dell’impresa fallita, poiché in tal caso il

credito I.V.A. della procedura viene “azzerato” ed è inoltre indispensabile che il curatore approfondisca

le motivazioni che hanno generato il credito d’imposta, infatti in ipotesi di palese sottrazione di attivo

costituito da merci non reperite e che avrebbero dovuto essere acquisite al fallimento, si ritiene che il

credito non deve essere utilizzato in compensazione dal curatore, né tantomeno essere chiesto a

rimborso.

6 Il D.L. 18 luglio 2009, n. 78 convertito, con modificazioni nella L. 03 agosto 2009, n. 102, ha

modificato, in chiave più rigorosa, la disciplina dell’istituto della compensazione dei crediti fiscali e

contributivi. La novità più rilevante dell’intervento normativo consiste nell’introduzione dell’obbligo di

richiedere il visto di conformità di cui all’art. 35, primo comma, lett. a) D.Lgs n. 241/1887 a carico di

quei contribuenti che intendono utilizzare in compensazione crediti I.V.A. risultanti dalle dichiarazioni

per importi superiori a 15.000,00 euro annui. Il visto di conformità può essere rilasciato soltanto da

parte dei dottori commercialisti ed esperti contabili, dai consulenti del lavoro, dai Caf e dai soggetti

iscritti nei ruoli degli esperti delle camere di commercio in possesso dei requisiti di cui all’art. 3, terzo

comma, lett. b), d.p.r. n. 322/1998, previa verifica della corrispondenza dei dati esposti nella

dichiarazione alle risultanze delle scritture contabili e di queste ultime alla relativa documentazione.

7 Cessazione di attività, minore eccedenza del triennio, aliquota media su acquisti superiore a quella

delle operazioni attive, operazioni non imponibili di cui agli artt. 8, 8-bis, 9, acquisto beni

ammortizzabili.

8 Una particolarità si ravvisa nell’ipotesi di credito d’imposta (chiesto a rimborso dalla curatela) per

operazioni sorte prima della dichiarazione di fallimento e di debito per un successivo accertamento con

recupero di imposte, oltre sanzioni ed interessi, da parte dell’Agenzia delle Entrate. Ove si volesse

valorizzare la natura costitutiva del provvedimento irrogativo la compensabilità tra credito e debito

tributario potrebbe sorgere solo per l’imposta. In realtà la giurisprudenza di legittimità manifesta un

solido orientamento in senso contrario che può essere riassunto nella massima ricorrente secondo cui il

credito della amministrazione finanziaria per sanzione pecuniaria, applicata in sede di controllo della

dichiarazione del contribuente e di rilievo di evasione od altra infrazione, insorge alla data del verificarsi

del comportamento commissivo od omissivo, integrante l'infrazione medesima, mentre il successivo

provvedimento irrogativo di detta sanzione ha la mera funzione di constatare quel comportamento e di

determinare quantitativamente le conseguenze patrimoniali da esso derivanti. e ne consegue una

compensabilità del credito d’imposta maturato ante fallimento e chiesto a rimborso con il debito per

imposte accertate oltre sanzioni ed interessi (fino alla data di fallimento).


 

 


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